【干貨分享】無船承運業(yè)務(wù)收入確認(rèn)時點
日期：2021-07-08 / 人氣：443 / 發(fā)布：未知
文/上海譽(yù)商 譽(yù)商資訊，提供創(chuàng)業(yè)、投資、財務(wù)、工商和上市等方面資訊，鑄就品牌的力量。正直的職業(yè)態(tài)度一直是聆悅企業(yè)的核心價值觀，保護(hù)客戶隱私與維護(hù)客戶利益是我們不變的追求。
近年來，越來越多具有一定規(guī)模的貨運代理企業(yè)申請取得無船承運人資質(zhì)，經(jīng)營無船承運業(yè)務(wù)。無船承運出口業(yè)務(wù)收入是否可以比照傳統(tǒng)的水運貨代業(yè)務(wù)，以船離港作為收入確認(rèn)時點還是需待貨物運達(dá)目的港后再確認(rèn)收入，對此，實踐中存在爭議。有觀點認(rèn)為，無船承運業(yè)務(wù)在船離港日風(fēng)險尚未轉(zhuǎn)移，不滿足收入確認(rèn)條件，主張將貨物抵達(dá)目的港日作為收入確認(rèn)時點。
但是，從法律特征、會計準(zhǔn)則以及業(yè)務(wù)操作等3方面分析，無船承運業(yè)務(wù)以船離港為收入確認(rèn)時點是合理和必要的。
1 船離港日確認(rèn)收入符合無船 承運業(yè)務(wù)的法律特征
無船承運業(yè)務(wù)有其特殊的法律地位。《中華人民共和國國際海運條例》第7條規(guī)定，無船承運業(yè)務(wù)，是指無船承運業(yè)務(wù)經(jīng)營者（NVOCC）以承運人身份接受托運人的貨載，簽發(fā)自己的提單或其他運輸單證，向托運人收取運費，通過國際船舶運輸經(jīng)營者（以下簡稱實際承運人）完成國際海上貨物運輸，承擔(dān)承運人責(zé)任的國際海運運輸經(jīng)營活動。從定義中可以看出，無船承運業(yè)務(wù)與水運貨代業(yè)務(wù)的根本區(qū)別是：無船承運人取得了收取運費的權(quán)利，可以合法確認(rèn)運費收入，賺取運費差價，同時承擔(dān)承運人責(zé)任。雖然無船承運經(jīng)營人因為向托運人簽發(fā)自己的提單，從而與托運人之間建立了貨物運輸合同法律關(guān)系，擁有承運人的權(quán)利和義務(wù)，需要承擔(dān)特定條件下貨物自離港到抵港期間的運輸風(fēng)險。但是，由于無船承運人沒有實際運輸能力，必須通過委托國際船舶運輸經(jīng)營者才能完成海上貨物運輸，從而又以托運人身份與實際承運人之間建立貨物運輸合同法律關(guān)系，因此無船承運人承擔(dān)的只是契約承運人的角色。我國《海商法》規(guī)定，承運人需要承擔(dān)的是貨物在其掌管之下整個運輸期間因完全是承運人過失而產(chǎn)生的貨物滅失、毀損或延遲的賠償責(zé)任。因此，承運人實際承擔(dān)的是限制責(zé)任，只有在其對海洋運輸途中貨物滅失或損壞存在個人私謀、疏忽、過錯或故意的前提下才承擔(dān)賠償責(zé)任，而且根據(jù)相關(guān)國際公約以及我國《海商法》的規(guī)定，所有賠償都有限額規(guī)定，以約定的特別提款權(quán)為計算單位確定。
因此，受海事賠償責(zé)任限制制度的約束，承運人實際承擔(dān)的賠償責(zé)任范圍和金額都有限。特別對于無船承運經(jīng)營人而言，雖然在法律上與實際承運人承擔(dān)同等的風(fēng)險和責(zé)任，但由于其不實際參與貨物運輸，基本上不存在因自身過錯或過失產(chǎn)生的賠償責(zé)任，對于貨物運輸過程中產(chǎn)生的對托運人的賠償責(zé)任基本都可以直接向?qū)嶋H承運人索賠或追償。雖然，在實際經(jīng)營過程中，由于無船承運人相對于船公司和客戶的弱勢地位，會在合同約定或在發(fā)生客戶索賠情況下作出讓步，承擔(dān)超出法律責(zé)任以外的責(zé)任。所以，對此風(fēng)險，無船承運業(yè)務(wù)經(jīng)營人會通過其投保的承運人責(zé)任險（提單險）加以轉(zhuǎn)移。
基于以上分析，無船承運人雖然承擔(dān)承運人責(zé)任，但實質(zhì)特征只是作為海洋運輸中介人，其自身實際承擔(dān)海上運輸風(fēng)險的可能性很小。從重要性角度考慮，不應(yīng)該因為很小的可能性而推遲無船承運人所有收入的確認(rèn)時間。實際上，單純從會計角度而言，即使在承擔(dān)賠償責(zé)任的情況下，也是作為非常損失，在扣除保險公司賠償后計入營業(yè)外支出，不會影響無船承運人已確認(rèn)的收入。因此，無船承運業(yè)務(wù)不應(yīng)拘泥于表面的法律風(fēng)險而要求在船到港后才確認(rèn)收入。
2 船離港日確認(rèn)收入符合企業(yè) 會計準(zhǔn)則規(guī)定
2.1 企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定
《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則》明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告。權(quán)責(zé)發(fā)生制是指以取得收取現(xiàn)金的權(quán)利或支付現(xiàn)金的責(zé)任為標(biāo)志來確認(rèn)本期收入和費用以及相應(yīng)的債權(quán)債務(wù)。具體到收入的確認(rèn)條件，基本準(zhǔn)則規(guī)定必須符合兩點：（1）經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）經(jīng)濟(jì)利益的流入額能夠可靠計量。
無船承運業(yè)務(wù)屬于服務(wù)行業(yè)，收入來源于提供勞務(wù)服務(wù)所取得的報酬。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》中對提供勞務(wù)收入的規(guī)定，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入，而提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計，是指同時滿足下列條件：（1）收入的金額能夠可靠計量；（2）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（3）交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定；（4）交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。
2.2 條件相符
（1）船離港時，收入能可靠計量。船離港的前提是貨物已裝船且提單已簽發(fā)。根據(jù)我國相關(guān)法律的規(guī)定，無船承運業(yè)務(wù)經(jīng)營者只要向發(fā)貨人簽發(fā)了自己的提單，即等同于雙方成立海上貨物運輸合同關(guān)系，自然本提單項下的收入金額能夠可靠計量。
?。?）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)。同樣，提單的簽發(fā)賦予無船承運人收款的權(quán)利，托運人也必須承擔(dān)付款責(zé)任。在實際操作中，無船承運企業(yè)可以采用付款買單（提單）方式保證款項的收取，或者通過在與客戶的報價中約定以船離港或開出發(fā)票為起點的一定時間內(nèi)付款。兩種方式基本上保證了相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的流入。
?。?）交易的完工進(jìn)度能可靠地確定。實際上，從無船承運業(yè)務(wù)經(jīng)營者只是作為一個遠(yuǎn)洋運輸中介人的本質(zhì)特征來看，船離港已意味著交易的完成。
（4）交易中已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計量。無船承運企業(yè)在以自己名義簽發(fā)提單取得承運人資格的同時，也以托運人的名義取得了實際承運人簽發(fā)的提單，成立了與實際承運人之間的貨物運輸合同關(guān)系，自然海運提單項下的付款責(zé)任和金額也相應(yīng)明確。在實際操作中，實際承運人也會以付款買單的方式或者銀行托收的方式約束托運人付款，而托收協(xié)議中通常約定以船離港后7天、10天等期限為托收時間。另外，對于交易中的其他成本，由于船離港前，無船承運人直接參與操作的環(huán)節(jié)已結(jié)束，成本已發(fā)生，當(dāng)然能夠可靠計量。
基于以上分析，無船承運出口業(yè)務(wù)以船離港作為收入確認(rèn)基準(zhǔn)日，符合《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定。雖然無船承運經(jīng)營者需要對其托運人承擔(dān)海上貨物運輸責(zé)任，船離港并不意味著責(zé)任和風(fēng)險的結(jié)束，但運輸責(zé)任并不影響無船承運人提供服務(wù)所產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的流入和計量，也并未減少或免除實際承運人的運輸責(zé)任，因此可以將船離港作為收入確認(rèn)的起點。這樣操作也符合《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則》中關(guān)于實質(zhì)重于形式原則的要求，即企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告，不應(yīng)僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)。
3 船離港日確認(rèn)收入滿足實際操作需要
在實際操作過程中，無船承運業(yè)務(wù)經(jīng)營者在船離港后即開出發(fā)票，向客戶收款，可以確保資金及時回籠，對企業(yè)有利，是市場和客戶普遍接受的操作方式。
無船承運出口業(yè)務(wù)中FOB條款較為常見，為方便海外代理及時了解價格并向客戶收款，在實際操作中，業(yè)務(wù)員也必須在船離港后即申請開出發(fā)票并將發(fā)票復(fù)印件連同提單一起交海外代理。對于無船承運業(yè)務(wù)經(jīng)營者來說，及時開票的同時，及時確認(rèn)收入，核算規(guī)則清楚，易于把握。如果采用貨達(dá)目的港確認(rèn)規(guī)則，發(fā)票開具后不能作為收入入賬，會計核算就失去了基本規(guī)則，實際執(zhí)行中難度較大，易造成核算的混亂。
船離港即確認(rèn)收入也是國際通行做法。根據(jù)筆者對日本和香港地區(qū)物流企業(yè)的了解，其無船承運出口業(yè)務(wù)均以船離港作為收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。在全球經(jīng)濟(jì)一體化背景下，國家和地區(qū)之間會計準(zhǔn)則應(yīng)盡可能保持一致，避免影響交易的正常開展和結(jié)算效率。
4 結(jié) 語
無船承運出口業(yè)務(wù)以船離港日作為收入確認(rèn)基準(zhǔn)日，符合法律和企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，規(guī)則清楚，實際操作方便，對無船承運業(yè)務(wù)經(jīng)營者有利，因此，是合理而且必要的。